Steuerliche Veranlagung von Ehegatten im Trennungsjahr

Die steuerliche Veranlagung von Ehegatten im Trennungsjahr wirft immer wieder Probleme auf. Dies hängt damit zusammen, dass familienrechtliche und steuerliche Fragen ineinander verwoben sind und die Berechnung eventueller Ausgleichszahlungen methodisch kompliziert erscheint. Die Entscheidung des BGH v. 12.6.2002 hat nun weitgehend Klarheit geschaffen, unter welchen Voraussetzungen ein interner Steuerausgleich zwischen Ehegatten nach der Trennung stattfindet. Der nachfolgende Beitrag will versuchen, einen Überblick über den immer wiederkehrenden Trennungszankapfel "Zusammen- oder Getrenntveranlagung" und den "internen Steuerausgleich" zu geben und eine praktisch handhabbare Lösung zu entwickeln, ohne dass Steuerberater und Finanzämter bemüht werden müssen.

1. Pflicht zur Zustimmung zur gemeinsamen Veranlagung

Nach § 26 Abs. 1 EStG können nicht dauerhaft getrennt lebende Ehegatten zwischen gemeinsamer und getrennter Steuerveranlagung wählen. In der Regel ist die gemeinsame Veranlagung für Ehegatten vorteilhafter als die getrennte Veranlagung. Soll dieser Vorteil genutzt werden, reicht es aus, dass die Ehegatten einen Tag im Veranlagungszeitraum zusammengelebt haben1. Das bedeutet, dass sie auf jeden Fall im Jahr der Trennung oder im Jahr eines Versöhnungsversuchs2 die gemeinsame steuerliche Veranlagung wählen können.

Beantragt dagegen ein Ehegatte die getrennte Veranlagung, kann der andere ihn auf Zustimmung zur gemeinsamen Veranlagung verklagen. Die Klage ist als Klage nach § 894 ZPO bei der Zivilgerichtsbarkeit zu erheben3.

Allerdings konnte der Ehegatte, der durch die Zusammenveranlagung einen Nachteil erleidet, nach allgemeiner Auffassung die Zustimmung zur Zusammenveranlagung von der Erstattung des steuerlichen Nachteils abhängig machen (Nachteilsausgleich)4. Um dies zu veranschaulichen folgendes Beispiel (in €  :

Ehemann Ehefrau

steuerpflichtiges Bruttoeinkommen 50.000,00 25.000,00

Einkommensteuer Grundtabelle 14.440,00 4.757,00

Solidaritätszuschlag 794,20 261,64

geschuldete Steuersumme nach Grundtarif 15.234,20 5.018,64

Summe nach Grundtarif 20,252,84

geschuldete Steuersumme nach Splittingtarif 19.336,04

Hatten die Ehegatten im vorliegenden Beispiel, wie üblich, die Steuerklassenverteilung III/V gewählt, werden Vor- und Nachteile der Zusammen- und Getrenntveranlagung schnell deutlich, weil dann die Ehefrau unter Berücksichtigung von Vorauszahlungen in Höhe von ca. 7.890 € bei getrennter Veranlagung einen Steuernachteil durch die Zusammenveranlagung in Höhe von ca. 2.870 € (5.018–7.890) erleidet. Dieser Betrag würde ihr nämlich bei Getrenntveranlagung vom Finanzamt zurückerstattet.

Der Ehemann dagegen erzielt bei einer angenommenen Vorauszahlung von 8.360 € durch die Zusammenveranlagung einen Steuervorteil von 6.874 € (15.234,20– 8.360).

a) Berechnung des Steuernachteils

Die konkrete Berechnung des Steuernachteils in der Praxis ist oft unklar und wirft viele praktische Fragen auf5. Oftmals löst sie für die Parteien Steuerberater- oder Sachverständigenkosten aus. Überwiegend wird inzwischen richtigerweise empfohlen, den internen Steuerausgleich der Ehegatten nach dem Verhältnis ihrer jeweiligen Steuerlast nach Steuerklasse IV bzw. der Grundtabelle zu bestimmen6.

b) Neue Rechtsprechung des BGH

In seiner Entscheidung vom 12.6.20027 hat der BGH nun entschieden, dass ein interner Steuerausgleich, also bei Wahl der Steuerklassen III/V ein Nachteilsausgleich, jedenfalls für ein Steuerjahr, in dem die Parteien zusammengelebt haben, i.d.R. nicht stattfindet. Der BGH hat dies damit begründet, dass die Parteien bewusst den durch die Steuerklassenwahl begründeten Liquiditätsvorteil nutzen wollten. Fehle es an einem erkennbaren Willen der Parteien, für die Zeit des Zusammenlebens einen internen Steuerausgleich vorzunehmen, dann könne die Zustimmung zur Zusammenveranlagung für Zeiten des Zusammenlebens der Ehegatten nicht nachträglich von einem Nachteilsausgleich abhängig gemacht werden. Damit ist der Streit um die Verteilung der Steuern weitgehend entschärft: Haben die Parteien keine abweichende Vereinbarung getroffen, wird der steuerliche Nachteil des Gatten mit der schlechteren Steuerklasse nicht ausgeglichen. In dem vom BGH entschiedenen Fall ging es um die Veranlagungszeiträume der Jahre 1994 bis 1996. Erst im März 1997 hatten sich die Parteien getrennt.

2. Interner Steuerausgleich im Trennungsjahr

Der BGH hatte noch nicht über einen Fall zu entscheiden, in welchem es um die Veranlagung im Trennungsjahr ging. Indessen weist die Entscheidung vom 12.6.2002 auch hier den Weg: Der ehelichen Lebensgemeinschaft liege die Anschauung zugrunde, mit den Einkommen der Ehegatten gemeinsam zu wirtschaften und finanzielle Mehrleistungen nicht auszugleichen. Da dies richtig ist, kann für die Zeit des Zusammenlebens im Trennungsjahr ein finanzieller Nachteilsausgleich bei steuerlicher Zusammenveranlagung nicht verlangt werden. Vielmehr wäre zu quotieren nach dem Verhältnis der Trennungszeit zur Zeit des Bestands der ehelichen Gemeinschaft. Trennen sich die Gatten daher zum 1. Oktober eines Jahres, kann der Nachteilsausgleich allenfalls für die Trennungszeit, also ein Vierteljahr, verlangt werden. Diese Quotierung ist bereits zuvor in der Rechtsprechung teilweise vertreten worden8.

a) Interner Steuerausgleich und Unterhalt

Es wird vielfach übersehen, dass der Steuernachteil des geringer verdienenden Gatten daher kommt, dass dieser die "schlechtere" Steuerklasse (V) gewählt hat, um während der Existenz der ehelichen Lebensgemeinschaft, also vor der Trennung der Gatten, das verfügbare Familiennettoeinkommen so hoch wie möglich zu schrauben. Dieses Nettoeinkommen stand aber bis zur Trennung i.d.R. der gesamten Familie, also auch allen Unterhaltsberechtigten, zu und hat zu einer Erhöhung des Lebensstandards der Familie geführt. Alle Familienangehörigen haben an dieser Liquiditätssteigerung partizipiert9. Selbst wenn die Liquiditätserhöhung zu einer höheren Sparquote beider oder auch nur eines Ehegatten geführt hat, partizipiert der andere daran im Fall der Scheidung über den Zugewinnausgleich, sofern kein vertraglicher Güterstand besteht.

Dieser Gedanke gilt auch für die Fälle, in denen nach der Trennung Unterhaltsansprüche gegen den Ehegatten mit der günstigeren Steuerklasse geltend gemacht werden. Dieser behält nämlich auch nach der Trennung die Steuerklasse III. Sein unterhaltspflichtiges anrechenbares Einkommen wird auf der Basis dieser Steuerklasse berechnet und zum Unterhalt herangezogen. Es ändert sich mithin für den Inhaber der besseren Steuerklasse nichts. Sein auf dieser konkreten steuerlichen Basis berechnetes Nettoeinkommen haftet für den Unterhalt von Kindern und Gatte. Die Trennung stellt sich mithin in Unterhaltsfällen weder als eine steuerliche noch als eine finanzielle Zäsur dar. Die Einheitlichkeit der Haftung des Familieneinkommens für die Existenz der Familie wird fortgesetzt.

Würde man dem Ehegatten mit der schlechteren Steuerklasse einen Ausgleich seines Steuernachteils für die Trennungsphase und gleichzeitig einen Unterhaltsanspruch zubilligen, hieße dies, den beim unterhaltspflichtigen Gatten mit der besseren Steuerklasse entstehenden Liquiditätsvorteil doppelt abzuschöpfen: einmal durch den steuerlichen Nachteilsausgleich und zum anderen durch den auf der Basis der erhöhten Liquidität berechneten Unterhaltsanspruch10.

Besteht dagegen kein Unterhaltsanspruch gegen den Gatten mit der besseren Steuerklasse, muss für die Trennungszeit anteilig der Steuernachteil, den der Gatte mit der schlechteren Steuerklasse erleidet, ausgeglichen werden.

b) Vorteilsausgleich

Schwieriger ist die Frage, ob auch der Steuerklassenwahlvorteil des Ehegatten mit der besseren Steuerklasse auszugleichen ist.

Für die Zeit des gemeinsamen Zusammenlebens der Gatten ist diese Frage eindeutig zu verneinen. Der durch die Steuerklassenwahl der Gatten erzielte Liquiditätszuwachs wird in der Regel in den Konsum der Familie eingeflossen sein und kann daher nicht ausgeglichen werden.

Für die Trennungszeit des Trennungsjahres entfällt auch hier ein Ausgleich, soweit Unterhaltsansprüche auf der Basis der erhöhten Liquidität des mit der besseren Steuerklasse versehenen Unterhaltspflichtigen berechnet werden.

Werden jedoch Unterhaltsansprüche – aus welchen Gründen auch immer – nicht geltend gemacht, genießt der Gatte mit der besseren Steuerklasse deren Vorteile ungehindert bis zum Ende des Trennungsjahres. Auch wenn er in diesem Fall für den Trennungszeitraum den Nachteil auszugleichen hat, verbleibt ihm noch ein erheblicher, die Nachteile des Gatten übersteigender Vorteil.

Inwieweit dieser Vorteil auszugleichen ist, wird selten diskutiert. Folgt man der Ansicht des OLG Köln11, wonach die Steuerklassenwahl eine vertragliche Vereinbarung der Parteien darstellt, käme am ehesten ein auf eine ungerechtfertigte Bereicherung gestützter Beteiligungsanspruch in Betracht. Allerdings scheitern alle bereicherungsrechtlichen Lösungen daran, dass keine Bereicherung zu Lasten des Ehegatten mit der schlechteren Steuerklasse stattfindet, sondern zu Lasten des Steuerzahlers. Ob man in der vertraglichen Vereinbarung der Ehegatten über die Steuerklassenwahl während der Ehe auch eine so weitgehende Vereinbarung sehen kann, im Fall des Scheiterns der Lebensgemeinschaft die danach dem einen Partner noch begrenzt verbleibenden Vorteile der Ehe zu teilen, hängt sicher vom konkreten Einzelfall und auch von der wissenschaftlichen Phantasie der beteiligten Juristen ab. In der Regel wird man in einer Vereinbarung, die Liquidität der Familie durch eine bestimmte Steuerklassenwahl zu erhöhen, nicht auch gleich die konkludente Vereinbarung der Partizipation des Gatten an den aus der Steuerklassenwahl dem einen Gatten nach der Trennung verbleibenden befristeten Vorteilen herauslesen können.

Das klassische familienrechtliche Element der Teilhabe an laufenden Einkünften ist der Unterhalt. Verzichtet der Gatte mit der schlechteren Steuerklasse auf Unterhalt, ist das seine freie Entscheidung, die nicht durch den Umweg der Teilhabe an den steuerlich begründeten Vorteilen des anderen im Trennungsjahr konterkariert werden darf.

c) Ergebnis

Der Streit getrennt lebender Gatten um getrennte steuerliche Veranlagung oder Zusammenveranlagung ist weitestgehend entschärft.

– Der durch die Zusammenveranlagung steuerliche Nachteile erleidende Gatte muss der Zusammenveranlagung entschädigungslos zustimmen, soweit es um einen Zeitraum geht, in dem die Ehegatten gemeinsam gelebt haben. Bei Trennung der Parteien im Veranlagungsjahr ist der steuerliche Nachteil des Gatten allenfalls für den Trennungszeitraum auszugleichen und zwar im Verhältnis der Trennungszeit zur Zeit des Zusammenlebens (bei Trennung am 1.10.: 3/12).

– Der steuerlicher Nachteil des Gatten wird auch für solche Zeiten nicht ausgeglichen, für die Unterhaltsansprüche geltend gemacht werden, da diese auf der Basis des durch die Steuerklassenwahl und die Zusammenveranlagung begründeten erhöhten Einkommens des Unterhaltspflichtigen berechnet werden.

– Der steuerliche Vorteil des Gatten mit der besseren Steuerklasse wird auch nach Eintreten des Getrenntlebens nicht an den Gatten verteilt. Familienrechtliches Ausgleichsinstitut für laufende Einkünfte ist der Unterhalt. Eine Anspruchsgrundlage für eine Verteilung des Steuervorteils ist nicht erkennbar.

Es bleiben folglich nur die wenigen Fälle übrig, in denen nach vollzogener Trennung der Parteien durch die Zusammenveranlagung einem Gatten (für die Trennungszeit) steuerliche Nachteile entstehen, die nicht durch Unterhaltszahlungen kompensiert werden. In diesen Fällen ist ein Nachteilsausgleich durchzuführen.

d) Berechnung des Nachteilsausgleichs

Die Berechnung des auszugleichenden Steuernachteils ist am einfachsten, wenn der Einkommensteuerbescheid für das Jahr vorliegt, für das der Nachteil geltend gemacht werden soll.

Die einfachste Möglichkeit, an die Steuerbescheide zu gelangen ist, dass sich die Parteien einigen, beim Finanzamt jeweils eine getrennte Veranlagung zu beantragen, gegen den ergehenden Steuerbescheid Einspruch einzulegen um dann die Zusammenveranlagung zu beantragen. In diesem Fall stehen die Bescheide des Finanzamts für beide Besteuerungsarten als sichere Entscheidungsgrundlage zur Verfügung.

Möglich ist es auch, dass die Ehegatten die Zusammenveranlagung beantragen und auf der Basis des dann ergehenden Steuerbescheids den Steuernachteil des einen Ehegatten berechnen.

Beide Möglichkeiten scheitern in der Praxis oftmals, weil die emotionale Bereitschaft der Gatten, über Steuerfragen Vereinbarungen zu treffen, nicht mehr besteht. Auch sind Misstrauen und Missgunst oft so weit gediehen, dass die Zustimmung zur gemeinsamen Veranlagung nur von einer Sicherheitsleistung abhängig gemacht wird. In diesen Fällen bleibt nichts anderes übrig, als tatsächlich den Steuernachteil zu berechnen, also eine fiktive Steuerberechnung vorzunehmen: Was wäre, wenn der Gatte nach Steuerklasse IV versteuert worden wäre?

In einem ersten Schritt ist das steuerpflichtige Einkommen zu ermitteln. Dazu hat der einen Ausgleich verlangende Gatte für die Zeit des Getrenntlebens sein Einkommen anhand der Einkommensabrechnungen seines Arbeitgebers vorzulegen.

Als nächstes ist die Summe der steuerlichen Vorauszahlungen auf diese Einkünfte zu berechnen. Diese Information erhält man aus den einzelnen Gehaltsabrechnungen.

Sodann ist festzustellen, wie hoch die steuerlichen Vorauszahlungen gewesen wären, wenn die Einkünfte nach Steuerklasse IV hätten versteuert werden müssen. Dabei sind steuerliche Sonderabschreibungen, die üblicherweise bei der Steuerveranlagung geltend gemacht werden, (zeitanteilig und pauschal) zu berücksichtigen.

Der Vergleich der Ist-Besteuerung (nach Steuerklasse V) zur Sollbesteuerung (nach Steuerklasse IV) stellt den auszugleichenden Steuernachteil dar.

Steuerliche Nachteilsberechnung12

Ehefrau

steuerpflichtiges Bruttoeinkommen 25.000,00

Lohnsteuer, Steuerklasse IV 4.757,00

Solidaritätszuschlag 261,64

geschuldete Steuersumme 5.018,64

Vorauszahlung Einkommensteuer 7.478,00

Vorauszahlung Solidaritätszuschlag 411,29

Vorauszahlung Steuersumme 7.889,29

Trennungsdatum: 1.10.2002

Trennungszeit im Trennungsjahr 24,93%

geschuldete Steuersumme gem. Quote 1.251,15

Vorauszahlungsanteil gem. Quote 1.966,92

Steuernachteil 715,77

Diese Darstellung der konkreten Berechnungsweise macht deutlich, dass an dieser Stelle der Einsatz von Steuerprogrammen oder besser noch familienrechtlichen Berechnungsprogrammen in der Praxis hilfreich und sinnvoll ist.

e) Schadensersatz und getrennte Veranlagung

Es besteht Einigkeit darüber, dass der Gatte verpflichtet ist, der Zusammenveranlagung der Eheleute zuzustimmen. Die Verletzung dieser Pflicht löst einen Schadensersatzanspruch aus. Die Höhe des Schadens bemisst sich an der Höhe des dem Gatten mit der besseren Steuerklasse durch die Getrenntveranlagung entgehenden Steuervorteils (Ersatz des positiven Interesses) und besteht in der Differenz zwischen dem Steuervorteil des Gatten mit der besseren Steuerklasse und dem an den anderen Gatten eventuell zu erstattenden Steuernachteil.

Praxistipp: Die Steuerklassenwahl III/V hat Nachteile im Trennungsstreitfall und für den Fall, dass der Gatte mit der Steuerklasse V Arbeitslosengeld oder -hilfe beantragen muss. Den Parteien ist daher bei erstmaliger Wahl der Steuerklassen III/V zu empfehlen, schriftlich eine Vereinbarung zu fixieren, wonach im Trennungs- und Arbeitslosigkeitsfall nicht nur die Nachteile, sondern auch die Vorteile dieser Steuerklassenwahl auszugleichen sind.

Liegt eine solche Vereinbarung nicht vor, ist der Gatte mit der schlechteren Steuerklasse gleichwohl verpflichtet, der Zusammenveranlagung für Zeiten

– des Zusammenlebens und des Trennungsjahres oder

– der Geltendmachung von Unterhaltsansprüchen

zuzustimmen.

Ein Nachteilsausgleichsanspruch steht dem Gatten mit der schlechteren Steuerklasse nur anteilig für die Trennungszeit im Trennungsjahr zu, wenn für den gleichen Zeitraum keine Unterhaltsansprüche erhoben werden.

Um eine Getrenntveranlagung zu verhindern, steht dem Gatten mit der Steuerklasse III die Möglichkeit offen, den anderen Gatten auf Zustimmung zu verklagen. Für diese Klage ist die Zivilgerichtsbarkeit und nicht die Familiengerichtsbarkeit zuständig.

Musterklage auf Zustimmung zur Zusammenveranlagung13

An das